企业造假舞弊，会计信息失真，是个世界性的问题，远在美国，近在中国，时有惊世丑闻报出。而在中国，财务造假，似乎更为普遍。财政部发布的一则公告称，目前在对被抽查的39户房企中发现部分房地产企业会计信息失真较为严重。部分房产企业刻意隐瞒的利润率高达57%。另一份报道中显示，在财政部抽查的94家央企中，也存在造假严重的企业。而上市公司财务造假也已屡见不鲜，前有蓝田事件，近有科龙事件，"造假者"比比皆是。更有媒体称，目前暴露出来的财务造假事件仅是"冰山一角"而已。

    究其原因，有人谓之中国体制环境尚不健全，所处经济阶段与发达国家还有较大差距，也有说中国企业内部治理和内部控制不够成熟，当然也有不少人认为会计师事务所受客户导向的价值观影响，没有担当好"经济警察"的职责。尤其在近年，随着毕马威锦州港事件、普华永道的外高桥事件、德勤深陷科龙门，东华的华源制药事件，深圳华鹏祸起麦科特，山东乾聚因东方电子而落马等等，无论是国际四大还是国内知名事务所，因著名上市公司财务丑闻的爆发和由此引起的争论，被一一推到风头浪尖。然而，杜绝财务造假，并不单单是某一层面的事情，也不是单凭"东窗事发"后处罚或关闭一两家会计事务所就能一蹴而就的。这其中既需综合治理，更需正本清源。我们不妨再回首美国著名的安然事件，看看中国可以从中吸取怎样的经验和教训。

    一、 企业是造假的主体，强化企业内控是关键

    随着安然轰然倒下，投资者对资本市场的信心也跌入低谷。美国各界人士痛定思痛，舆论渐渐聚集在探讨产生这些财务丑闻和欺诈行为的根源--一些企业的商业道德沦丧，良心泯灭上。在营造企业树立诚信的商业道德和维护"企业良心"的外部环境上，美国的法律不可谓不多；美国对企业的监管体制不可谓不严；美国拥有"五大"在内的众多超巨型国际会计师事务所，其审计技术和手段不可谓不先进，在此情况下，仍出现那么多财务丑闻和欺诈行为，人们开始意识到，外部环境再怎样规范、严格、审慎，都无法杜绝企业造假现象。因此，人们不得不把关注的焦点从企业的外部环境转向企业内部控制机制上。由于内部审计在企业经营管理中处于极其重要的地位，它既是企业内部控制机制的重要组成部分，又是监督与评价内部控制的主要手段，因此，人们把内部审计当作 "企业良心"，当作维护企业道德文化的最后一道防线。 在此背景下，《萨奥法》紧急出台，该法第一句话即为："遵守证券法律以提高公司披露的准确性和可靠性，从而保护投资者及其他目的。" 该法案强化了对上市公司欺诈的刑事惩罚力度，同时，对上市公司信息披露、财务会计处理的准确性、改善公司治理等主要方面，均有十分严格的要求。如企业出现财务造假，往往是巨额罚款伺候，欺诈者甚至可能有牢狱之灾。目前，中国政府也正式成立了"企业内部控制标准委员会"，上交所专门签发了一个企业内控指引，深交所的指引也即将出台，虽具体实施措施及执行力度尚不得而知，但已然表明政府和相关部门对企业内控的根本认识和高度重视。相信随着这些政策的出台和实施，对于那些蓄意造假敛财或者谋取个人政治资本或利益的企业都具有较高的威慑作用。

    二、 惩罚注册会计师个人比惩罚整所更为有效，加大违规成本给注册会计师个人更多警示

    由于安然造假，导致其瞬间垮台，为其审计的安达信会计师事务所也受到牵连，最终分崩离析消失于无形。这对全球的前安达信12万员工来说，无异于一场大灾难，仅美国就有两万八千人由此失业。在安然事件中，前安达信分布在全球各成员所的员工可以称得上是最无辜的受害者，破产者有之，家庭破碎者有之，债台高筑者有之，不堪重负而自杀者亦有之，这其中甚至还包括很多对于服务安然的是安达信哪家成员所都不清楚的员工，也不乏此前连安然的名字都未曾听说过的人。与此同时，众多的安达信客户也面临着另一场"地震"。安然事件爆发前，安达信仅在美国就拥有2300多家客户，其中审计客户1200多家。安达信倒闭，迫使这些公司匆忙委托其他会计师事务所担任外部审计师。众所周知，审计是一项专业性、复杂性、连贯性很高的工作，担负审计任务的会计师事务所需要相当熟悉客户的业务内容、业务流程和内部架构，而这一切都不是短期内能一蹴而就的。安达信的关闭，不仅使其客户的审计工作出现延误或断档，而且大大增加了审计成本，对于面临经济衰退和股市信心危机双重压力的美国上市公司来说，无异于雪上加霜。美国前检察官、白领犯罪专家Robert Mintz谈到安达信的案例时说，对安达信的起诉是起诉整个公司而非个人，这种手段是极少使用的，起诉个人才是通常会采取的方法。另据权威的企业治理研究组织Corporate Library的高级研究员Paul Hodgson说。"起诉个人所起到的警示效果要好得多。"

    正如"家庭"是"社会"的细胞，"注册会计师"则是"会计师事务所"的细胞。要更有效地规范会计师行业，还必须区别对待不同情况，对症下药方能卓有成效。

    其中较常见的一种情况是个别会计师的技术失误。即审计师可能由于审计模式、审计程序以及个人技术水平等等原因导致审计失败，让企业造假有空可钻。这种一定概率的行业风险是客观存在的，也是不可能完全避免的。就如同再高明的医生、再好的医院也可能存在误诊一样，审计工作始终存在局限性和概率偏差。审计毕竟是一项高风险的工作，因此，对审计师和审计行业应当有科学、合理的预期。针对这种情况，除了适度处理发生失误的相关人员外，更应着眼于不断提高会计师专业素养和审计行业技术水平，通过完善企业内控、独立审计等多种机制，降低审计工作失误率。

    除此之外，更应引起高度重视的，则是注册会计师个人道德缺失和职业操守沦丧，蓄意纵容、协助或直接参与企业财务造假的恶劣行为。这种行径令投资者利益受损，使企业名誉扫地，也让事务所为之蒙羞。对这种严重扰乱正常经济秩序的"害群之马"，应当严惩不贷，提高其违规操作成本，力求从根本上加以警示和预防。从各国近几年的发展来看，加强注册会计师的法律责任已是一种主流。既要制定具体的职业道德准则和行为指南，更要加大惩处力度，健全并严格执行市场退出与终身禁入制度，加大问题会计师违规成本，这已成为众人公认的有效打击注会不法行为的不二选择。例如，近年来美国的许多法院将注册会计师的重大过失解释为推定欺诈并放宽了"欺诈"一词的范围，使得推定欺诈和欺诈在法律上成为等效的概念，从而扩大了注册会计师重大过失的法律责任。而在中国，《注册会计师法》、《会计法》、《证券法》和《刑法》等有关法律法规中也都规定了注册会计师的法律责任，只是还不够具体、不够统一、或在实际操作中存在不便，不利于规范注册会计师行业的执业行为。

    要强调的是，在秉持客观、公正、张弛有度等原则的同时，处罚措施还需切实到位。对那种个人犯错、全所承担的做法，需要进行反思。继续这样做，不仅不能有效地防范和杜绝财务造假，反而会助长某些人的侥幸心理，反正出了问题"有人买单"。　

    三．会计师事务所应加强自身管理，严格约束和监督体制，降低会计师失误和造假的风险

    众所周知，美国最高法院最终推翻了对安达信的有罪判决。负责审理此案的全体法官一致认为，当年对安达信"妨碍司法公正"的裁决是不恰当的。美商会在今年1月发布报告，报告称失去另一家审计公司，或者让审计业变得黯然失色使得其他公司或者他们的合作伙伴不再提供服务，会对美国资本市场和美国经济产生非常负面的影响。中国的情况也何尝不是如此。中国拥有众多的上市公司和大型企业，如果缺少了会计师为其提供审计服务，对中国的经济将是致命的打击。而且不合理的处罚将促使越来越多的审计从业人员离开审计行业，最终将会出现审计行业越来越萎缩的情况，果真到了那一天，会计师事务所又夫复何存？2005年，美国司法部在处理另一家"四大"的违规案件中，吸取了安达信事件的教训，充分考虑了起诉可能带来的间接后果、对无辜员工的影响，以及对整个国家经济稳定的不良影响，采取了更为妥善的处理方式。

    但对整所的不处罚或不起诉，并不代表整所就不需要加强管理。国内同业更应从安然事件中警醒，因事务所内控缺陷、管理不当引起的财务造假事件，损失的不仅仅是会计师本人，对事务所的声誉和业务亦将会产生巨大影响。国际四大所均有系统的"职业道德及专业行为守则"，以不断地加强员工教育和行为指引。国内所也应迎头赶上，加强行业继续教育培训工作，将职业道德、诚信教育作为主要内容等。

    中国经济的持续发展，中国信用体系的建立完善，需要健康的上市公司，也需要诚信负责的中介公司和注册会计师。正本清源，从源头上防微杜渐，既要治标，更要治本。确定处罚时，要加大对造假直接责任人的惩戒力度。分析财务造假时，要明确会计师是否严格按照国家的审计规范来进行审计，一定要区分审计师是因企业高明的造假手段而被蒙骗，还是因审计水平有限而未发现财务造假这两种情况；处理财务造假时，区分企业造假和会计师造假；制定处罚措施时，要界定审计失误和蓄意造假；唯有处罚得当――让真正造假者为造假"买单"，财务造假事件才会越来越少。